DANIŞTAY VERGI DAVA DAIRELERI KURULU

DANIŞTAY VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU         2024/54 E.  ,  2025/93 K.
"İçtihat Metni" T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No : 2024/54
Karar No : 2025/93

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Defterdarlığı - ...
(... Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. ...

KARŞI TARAF (DAVACI) : ...
VEKİLİ : Av. ...

İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, ... Sondaj İnşaat Hafriyat Taahhüt Sanayi ve Ticaret Limited Şirketinin ödenmeyen vergi borçlarının tahsili amacıyla şirket ortağı sıfatıyla düzenlenen ... tarih ve ..., ... sayılı ödeme emirlerinin iptali istemiyle dava açılmıştır.
... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı:
... Sondaj İnşaat Hafriyat Taahhüt Sanayi ve Ticaret Limited Şirketine ait vergi borçlarının tahsili amacıyla şirket adına düzenlenen ödeme emirlerinin anılan şirkete tebliğine rağmen borcun ödenmemesi üzerine şirket hakkında mal varlığı araştırması yapılmış ve borcun şirketten tahsil edilemediğinden bahisle davacı hakkında şirket ortağı sıfatıyla dava konusu ödeme emirleri düzenlenmiştir.
Şirket hakkında yapılan mal varlığı araştırmasına ilişkin bilgi ve belgeler incelendiğinde, şirket adına kayıtlı yirmi adet araç tespit edildiği, bunlardan bir kısmının davalı idarece haczedilmiş olduğu görülmektedir. Davacıdan tahsili talep edilen amme alacağının haczedilen şirket araçlarının paraya çevrilmesi ve gerekirse şirketin başka araçlarının da haczedilmesi suretiyle tahsil edilebileceği anlaşılmaktadır. Dolayısıyla bu aşamada asıl borçlu şirketten tahsil edilemeyen ya da tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacağından bahsetmek mümkün olmadığından davacı adına şirket ortağı sıfatıyla düzenlenen dava konusu ödeme emirlerinde hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Mahkeme bu gerekçeyle davanın kabulüne karar vermiştir.
Davalının istinaf istemini inceleyen ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı:
Vergi Mahkemesi Kararının, dava konusu ... tarih ve ... sayılı ödeme emri ile ... tarih ve ... sayılı ödeme emrinin 2012 yılının Aralık dönemine ait vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin tahsili amacıyla düzenlenen kısmı dışındaki kısımlarına ilişkin hüküm fıkrası yönünden yapılan istinaf incelemesi:
Kararın yukarıda belirtilen hüküm fıkrasının hukuka ve usule uygun olduğu anlaşıldığından ve istinaf başvurusunun bu kısım yönünden reddi gerekmektedir.
Vergi Mahkemesi Kararının, dava konusu ... tarih ve ... sayılı ödeme emrinin 2012 yılının Aralık dönemine ait vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin tahsili amacıyla düzenlenen kısmına ilişkin hüküm fıkrası yönünden yapılan istinaf incelemesi:
Davacının 16/11/2012 tarihli hisse devri sözleşmesiyle ... Sondaj İnşaat Hafriyat Taahhüt Sanayi ve Ticaret Limited Şirketindeki hisselerini devrederek ortaklıktan ayrıldığı anlaşılmaktadır. 16/11/2012 tarihinde şirketten ayrılan davacının 2012 yılının Aralık dönemine ilişkin vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinden şirket ortağı sıfatıyla sorumluluğu bulunmadığından değinilen ödeme emrinin bu borca ilişkin kısmında belirtilen gerekçeyle hukuka uygunluk görülmemiştir.
Karar sonucu:
Vergi Dava Dairesi, Vergi Mahkemesi kararının, ... tarih ve ... sayılı ödeme emrinin 2012 yılının Aralık dönemine ait vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin tahsili amacıyla düzenlenen kısmına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf istemini bu gerekçeyle reddetmiş; diğer hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf istemini ise reddetmiştir.
Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin 16/03/2023 tarih ve E:2020/1066, K:2023/1492 sayılı kararı:
Asıl borçlu şirket hakkında yapılan motorlu araç sorgulamasından, şirket adına kayıtlı olduğu belirtilen yirmi adet araçtan on bir adedinin 2011 ila 2016 yıllarında devredildiği; devredilmeyen dokuz adet araca ilişkin ise davalı idare haczi öncesinde çok sayıda haciz işleminin uygulandığı anlaşılmıştır. Asıl borçlu şirketten tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan vergi borçlarının takibinde, asıl borçlu adına haczedilen malların satılması halinde elde edilecek tutarın amme alacağını karşılayamayacağının anlaşılması yeterli olduğundan dava konusu emirlerinde hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
Daire bu gerekçeyle kararı bozmuştur.
... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararı:
Vergi Dava Dairesi, aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ilk kararında ısrar etmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Şirket ortağı sıfatıyla düzenlenen dava konusu ödeme emirlerinin hukuka uygun olduğu belirtilerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Dava konusu ödeme emirlerinin hukuka aykırı olduğu, asıl borçlu şirket adına haczedilen taşıtlar satılmadan söz konusu taşıtların değerinin tahsili talep edilen borcu karşılmaya yeterli olmadığından bahsedilemeyeceği, şirket adına kayıtlı araçlardan bir kısmının haczedilmediği, ayrıca şirketin alt yapı inşaatı faaliyetiyle iştigal etmesi nedeniyle çok sayıda iş makinesinin bulunması gerektiği mal varlığı araştırmasının eksik ve usulsüz yapıldığı, bankalara haciz yazıları yazılmışsa da yaygın olarak kullanılan bankalara değil ..., ..., ... ve ... gibi neredeyse hiç kullanılmayan bankalara yazıldığı, asıl borçlu şirket adına yapılan tebligatların usulsüz olduğu, şirket ortaklığından ayrıldığı tarihten sonra şirketten ibrazı istenilen defter ve belgelerin ibraz edilmemesi nedeniyle tarh edilen cezalı vergilerden sorumluluğunun bulunmadığı belirtilerek temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmaktadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ: Olayda, asıl borçlu şirket adına haczedilen mal varlığının niteliği, dava konusu ödeme emri ile tahsili talep edilen borç tutarı ve asıl borçlu şirketin borç sorgulama tarihi itibarıyla vadesi geçmiş toplam borç tutarı dikkate alındığında amme alacağının asıl borçlu şirketten tahsilinin olanaksız olduğundan söz edilemeyecektir.
Bu itibarla takip edilen kamu alacaklarının asıl borçlu şirkete ait mal varlığından tahsil olanaksızlığı somut olarak ortaya konulamadığından davacı adına kanuni temsilci sıfatıyla ödeme emri düzenlenmesinde hukuka uygunluk bulunmamaktadır. Bu nedenle ısrar kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık bulunmadığı düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
MADDİ OLAY :
Dava konusu ödeme emirleri düzenlenmeden önce asıl amme borçlusu şirket hakkında cebren tahsil ve takip yollarına başvurulmuştur. Şirket hakkında yapılan mal varlığı araştırmasında şirket adına kayıtlı yirmi adet araçtan on bir adedinin 2011 ila 2016 yıllarında devredilmiş olduğu, devredilmeyen dokuz adet araç üzerinde ise başka hacizler bulunduğu anlaşılmıştır.
Şirket adına haczedilen dokuz adet taşıtın marka, model ve cinsine ilişkin bilgiler şu şekildedir: ... marka 2011 model (iki adet), ... marka 2015 model (üç adet), ... marka 2012 model, ... marka 2010 model otomobiller, ... marka ve ... marka 1997 model kamyonlar.
Şirket adına haczedilen mal varlığının satışı gerçekleştirilmeden önce davacı adına amme alacağının asıl borçlu şirketten tahsil edilemeyeceğinin anlaşıldığından bahisle kanuni temsilci sıfatıyla ödeme emirleri düzenlenmiştir.
Dava konusu ödeme emirleri ile tahsili talep edilen borç toplam 198.509,91 TL olup dosyaya davalı tarafından sunulan 06/03/2019 tarihli borç sorgulamasına göre sorgulama tarihi itibarıyla asıl borçlu şirketin vadesi geçmiş borç tutarı toplam 759.310,81 TL'dir.

İLGİLİ MEVZUAT :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun "Kanuni Temsilcilerin Ödevi" başlıklı 10. maddesinin birinci fıkrasında, tüzel kişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, vakıflar ve cemaatler gibi tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin mükellef veya vergi sorumlusu olmaları halinde bunlara düşen ödevlerin kanuni temsilcileri, tüzel kişiliği olmayan teşekkülleri idare edenler ve varsa bunların temsilcileri tarafından yerine getirileceği belirtilmiş; ikinci fıkrasında yukarıda yazılı olanların bu ödevleri yerine getirmemeleri yüzünden mükelleflerin veya vergi sorumlularının varlığından tamamen ve kısmen alınamayan vergi ve buna bağlı alacakların kanuni ödevleri yerine getirmeyenlerin varlıklarından alınacağı kurala bağlanmıştır.
6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un 3. maddesinde, tahsil edilemeyen amme alacağı teriminin amme borçlusunun bu Kanun hükümlerine göre yapılan mal varlığı araştırması sonucunda haczi kabil herhangi bir mal varlığının bulunmaması, haczedilen mal varlığının satılarak paraya çevrilmesine rağmen satış bedelinin amme alacağını karşılamaması gibi nedenlerle tahsil edilemeyen amme alacaklarını; tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacağı teriminin ise amme borçlusunun haczedilen mal varlığına bu Kanun hükümlerine göre biçilen değerlerin amme alacağını karşılayamayacağının veya hakkında iflas kararı verilen amme borçlusundan aranılan amme alacağının iflas masasından tahsil edilemeyeceğinin anlaşılması gibi nedenlerle tahsil dairelerince yürütülen takip muamelelerinin herhangi bir aşamasında amme borçlusundan tahsil edilemeyeceği ortaya çıkan amme alacaklarını ifade edeceği belirtilmiştir.
Aynı Kanun'un "Amme alacaklarında rüçhan hakkı" başlıklı 21. maddesinin birinci fkrasında, üçüncü şahıslar tarafından haczedilen mallar paraya çevrilmeden evvel o mal üzerine amme alacağı için de haciz konulması durumunda bu alacağın da hacze iştirak edeceği ve aralarında satış bedelinin garameten taksim olunacağı kurala bağlanmıştır. Kanun'un 69. maddesinin birinci fıkrasında, her amme idaresi, diğer bir amme idaresi tarafından yapılan hacizlere, amme alacağının bu haciz tarihinden önce tahakkuk etmiş olmak şartıyla, haczedilen mallardan herhangi biri paraya çevrilinceye kadar iştirak edebileceği; ikinci fıkrasında ise hacze iştirak halinde, hacizli malın bedelinden ilk önce haczi yapan dairenin alacağının tahsil olunacağı, artanının hacze iştirak tarihi sırası ile alacaklarına mahsup edilmek üzere, hacze iştirak eden dairelere ödeneceği düzenlemesine yer verilmiştir.
Değinilen Kanun'un 74. maddesinin birinci fıkrasında, elde edilen her türlü malların satılarak paraya çevrileceği; ikinci fıkrasında satıştan elde edilen bedelden, takip masrafları ve takip edilen amme alacağı düşüldükten sonra geriye kalan kısmın borçlunun ödeme zamanı gelmiş veya muacceliyet kesbetmiş borçlarına mahsup edileceği ve artanının hacze iştirak etmiş başka daire yoksa borçluya verileceği, hacze iştirak etmiş başka daire varsa, artan kısımdan evvela bu dairelerin alacakları ayrıldıktan sonra, bakiyesinin borçluya verileceği düzenlendikten sonra üçüncü fıkrasında, satıştan elde edilecek bedelin amme alacağından önce ödenmesi gereken borçlarla, takip giderlerini geçmeyeceği kesin olarak biliniyorsa, hacizli malın satışının tahsil dairesince tehir edilebileceği, şu kadar ki, alacağı amme idaresi alacağından önce gelenlerin takip haklarının mahfuz olduğu hükmüne yer verilmiştir.
Aynı Kanun'un menkul malların haczinde değerlemeye ilişkin 81. maddesinde, haczedilen mallara haczi yapan memur tarafından değer biçileceği, borçlunun müracaatı üzerine veya tahsil dairesince lüzum görüldüğü takdirde yeniden bilirkişiye değer biçtirileceği düzenlenmiş; gayrimenkul malların haczinde değer biçmeye ilişkin 91. maddesinde ise satışa çıkarılacak gayrimenkullere bilirkişinin mütalaası alınmak suretiyle satış komisyonu tarafından rayiç değer biçileceği düzenlenmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME :
I- Israr kararının dava konusu ... tarih ve ... sayılı ödeme emri ile ... tarih ve ... sayılı ödeme emrinin 2012 yılının Aralık dönemine ait katma değer vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizinin tahsili amacıyla düzenlenen kısmı dışındaki kısımlarına ilişkin hüküm fıkrası yönünden yapılan inceleme:
Asıl borçlu şirket adına usulüne uygun olarak tahakkuk eden ve vadesi içinde ödenmeyen vergi borçlarının tahsili amacıyla kanuni temsilci sıfatıyla ödeme emri düzenlenebilmesi için öncelikle 6183 sayılı Kanun'un 54. maddesinde öngörülen yöntemlere göre usulüne uygun bir biçimde asıl borçlu şirketin takip edilmesi ve amme alacağının asıl borçlu şirketten tahsilinin kısmen veya tamamen olanaksız olduğunun idarece ortaya konulması gerekmektedir.
6183 sayılı Kanun'un 3. maddesinde yer alan tanımlar uyarınca tahsil olanaksızlığı amme alacağının tahsil edilememesi veya tahsil edilemeyeceğinin anlaşılması durumunu ifade etmektedir.
Asıl borçlu şirket hakkında yapılan mal varlığı araştırması sonucunda şirketin haczi kabil herhangi bir mal varlığının bulunmaması veya haczedilen mal varlığının satılarak paraya çevrilmesine rağmen satış bedelinin amme alacağını karşılamaması halinde amme alacağının asıl borçlu şirketten tahsil edilememe durumunun gerçekleşmiş olacağı açıktır.
Amme alacağının asıl borçlu şirketten tahsil edilemeyeceğinin anlaşılması ise haczedilen mal varlığına bu kanun hükümlerine göre biçilen değerlerin amme alacağını karşılayamayacağının veya hakkında iflas kararı verilen amme borçlusundan aranılan amme alacağının iflas masasından tahsil edilemeyeceğinin anlaşılması gibi hallerde mal varlığına ilişkin tescil edilmiş rehin haklarının bulunup bulunmadığı ve amme alacaklarında rüçhan hakkı, garamaten taksim kuralları ile takyidat sırasının gözetilmesi suretiyle asıl borçluya ait mal varlığının amme alacağını karşılayamayacağının idarece belirlenmesi durumunda meydana gelebilecektir.
Öte yandan, amme alacağının tahsil edilemeyeceğinin anlaşıldığından bahsedebilmek için haczedilen mal varlığının satılarak paraya çevrilmesine gerek bulunmamaktadır. Zira haczedilen mal varlığının satılarak paraya çevrilmesi ancak amme alacağının tahsil edilememesi hâlinde amme alacağının "tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacağı" niteliği değil "tahsil edilemeyen amme alacağı" niteliği gündeme gelecektir.
Dolayısıyla kanuni temsilcinin sorumluluğuna dair diğer yasal şartların gerçekleşmiş olması kaydıyla kanuni temsilci adına ödeme emri düzenlenebilmesi için asıl borçlu şirketin haczedilen mal varlığının kamu alacağını karşılayamayacağının idarece saptanmış olması gerekli ve yeterlidir. Bununla birlikte asıl borçlu şirketten amme alacağının tahsilinin hangi sebeplerle olanaksız hale geldiğinin idarece somut olarak ortaya konulması gerekmektedir.
Olayda, asıl borçlu şirket adına kayıtlı dokuz adet araca haciz konulduğu anlaşılmaktadır. Ancak haczedilen mallara ilişkin başka alacaklar nedeniyle uygulanan hacizler bulunduğu belirtilmekteyse de değinilen alacakların tutarına ilişkin bilgi ve belgelere dava dosyasında yer verilmemiştir.
Asıl borçlu şirket adına haczedilen mal varlığının niteliği, dava konusu ödeme emri ile tahsili talep edilen borç tutarı ve asıl borçlu şirketin borç sorgulama tarihi itibarıyla vadesi geçmiş toplam borç tutarı dikkate alındığında amme alacağının asıl borçlu şirketten tahsilinin olanaksız olduğundan söz edilemeyecektir.
Bu itibarla takip edilen kamu alacaklarının şirkete ait mal varlığından tahsil olanaksızlığı somut olarak ortaya konulamadığından davacı adına kanuni temsilci sıfatıyla ödeme emri düzenlenmesinde hukuka uygunluk bulunmamaktadır. Bu nedenle ısrar kararının değinilen hüküm fıkrasında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
II- Israr kararının dava konusu ... tarih ve ... sayılı ödeme emrinin 2012 yılının Aralık dönemine ait katma değer vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizinin tahsili amacıyla düzenlenen kısmına ilişkin hüküm fıkrası yönünden yapılan inceleme:
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkündür.
Temyizen incelenen kararın değinilen hüküm fıkrası usul ve hukuka uygun olup dilekçede ileri sürülen iddialar, kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1- ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının dava konusu ... tarih ve ... sayılı ödeme emri ile ... tarih ve ... sayılı ödeme emrinin 2012 yılının Aralık dönemine ait katma değer vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizinin tahsili amacıyla düzenlenen kısmı dışındaki kısımlarına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen temyiz isteminin REDDİNE oyçokluğuyla,
2- Israr kararının, dava konusu ... tarih ve ... sayılı ödeme emrinin 2012 yılının Aralık dönemine ait katma değer vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizinin tahsili amacıyla düzenlenen kısmına ilişkin hüküm fıkralarına yönelik temyiz isteminin REDDİNE oybirliğiyle,
3- 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 26/02/2025 tarihinde kesin olarak karar verildi.

X - KARŞI OY:
Temyiz isteminin kabulü ile ısrar kararının dava konusu ödeme emirlerinden ... tarih ve ... sayılı ödeme emrinin 2012 yılının Aralık dönemine ait tahsili amacıyla düzenlenen kısmı dışındaki kısımlarına ilişkin hüküm fıkrasının Danıştay Dördüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.