DANIŞTAY VERGI DAVA DAIRELERI KURULU

DANIŞTAY VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU         2024/52 E.  ,  2025/19 K.
"İçtihat Metni" T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No : 2024/52
Karar No : 2025/19

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Defterdarlığı - ...
(... Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. ...

KARŞI TARAF (DAVACI) : ...

İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi ...Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:...sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, asıl amme borçlusu ... Büro Makinaları Ticaret Limited Şirketine ait ödenmeyen vergi borçlarının tahsili amacıyla ortak sıfatıyla düzenlenen...tarih ve ... ila ... takip numaralı ödeme emirlerinin iptali istemiyle dava açılmıştır.
...Vergi Mahkemesinin ...tarih ve E:..., K:... sayılı kararı:
i. Dava konusu ödeme emirleri içeriği vergi borcunun yapılandırma başvurusuna konu edilen kısımları hakkında yapılan inceleme:
Dava konusu ödeme emri içeriği vergi borcunun 2010 ila 2012 yıllarının muhtelif vergilendirme dönemlerine ilişkin kısmı, şirket adına yapılan başvuruyla 6736 sayılı Kanun kapsamında yapılandırılmış, yapılandırılan borçların ödenmemesi nedeniyle yapılandırma başvurusuna istinaden düzenlenen ödeme planı kaldırılmıştır.
Bu durumda şirket adına yapılan yapılandırma başvurusuyla ile yeni bir hukuki durum meydana geldiğinden ve yapılandırılan ancak ödenmeyen vergi borçlarının tahsili amacıyla şirket adına yeni bir ödeme emri düzenlenip tebliğ edilmesi gerektiğinden davacı adına düzenlenen ödeme emirlerinin anılan kısımlarında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
ii. Dava konusu ödeme emirleri içeriği vergi borcunun yapılandırma başvurusuna konu edilmeyen kısımları hakkında yapılan inceleme:
Olayda, dava konusu ödeme emirleri içeriği 2009, 2013 ve 2014 yıllarının muhtelif vergilendirme dönemlerine ait vergi ve cezalar şirkete tebliğ edilmesi ve tahakkuk etmesine rağmen vadesinde ödenmediğinden dava konusu ödeme emirlerinin bu kısımlarında hukuka aykırılık bulunmamaktadır. Diğer taraftan dava konusu ödeme emirleri içeriği 2015 ve 2016 yıllarına ilişkin vergi ve ferilerine yönelik kısmı ise şirket tarafından verilen beyanname üzerine tarh ve tahakkuk etmesine rağmen vadesinde ödenmediğinden, dava konusu ödeme emirlerinin bu kısımlarında da hukuka aykırılık bulunmamaktadır.

iii. Karar sonucu:
Vergi mahkemesi bu gerekçeyle dava konusu ödeme emirlerinin içeriği vergi borcunun yapılandırma başvurusuna konu edilen kısımlarını iptal etmiş, kalan kısımları yönünden davayı reddetmiştir.
Tarafların istinaf istemini inceleyen ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin... tarih ve E:..., K:...sayılı kararı:
i. Dava konusu ... tarih ve...ve ... takip numaralı ödeme emirleri içeriği vergi borcunun yapılandırma başvurularına konu edilen kısımları hakkında yapılan inceleme:
Dava konusu... tarih ve ... ve ... takip numaralı ödeme emirleri içeriği vergi borcunun bir kısmı şirket adına yapılan başvurularla 6736 sayılı Kanun kapsamında yapılandırılmış ancak yapılandırılan borçların ödenmemesi nedeniyle ödeme planları kaldırılmıştır.
Davacı, asıl borçlu şirketteki hisselerini 06/05/2016 tarihli ve noter tasdikli hisse devri sözleşmesiyle devretmiştir. 12/05/2016 tarihli şirket genel kurul kararıyla anılan hisse devri onaylanmıştır. Şirket genel kurulunun anılan kararının 19/01/2017 tarihinde tescil edildiği hususu 25/01/2017 tarih ve 9249 sayılı Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi'nde ilan edilmiştir.
Şirket adına yapılan yapılandırma ile yeni bir hukuki durum meydana geldiğinden, şirkete ait vergi borcunun yapılandırıldığı 22/11/2016 ve 24/11/2016 tarihlerinde şirket ile arasında herhangi bir hukuki bağ bulunmayan davacının anılan kamu alacağından ortak sıfatıyla sorumlu tutulması mümkün değildir. Bu nedenle dava konusu ...tarih ve ... ve ... takip numaralı ödeme emirlerinin anılan kısımlarında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
ii. Dava konusu... tarih ve ... takip numaralı ödeme emrinin içeriğinde yer alan 2016 yılının Ocak-Mart ve Nisan-Haziran dönemlerine ilişkin geçici vergi beyannamelerinin verilmesi üzerine tarh ve tahakkuk eden damga vergileri, 2016 yılının Nisan ve Mayıs dönemlerine ilişkin gelir (stopaj) vergileri, aynı dönemlere ilişkin muhtasar beyannamelerinin verilmesi üzerine tarh ve tahakkuk eden damga vergileri, 2016 yılının Nisan dönemine ilişkin katma değer vergisi, aynı döneme ilişkin katma değer vergisi beyannamesinin verilmesi üzerine tarh ve tahakkuk eden damga vergisine yönelik kısımları ile dava konusu 25/01/2018 tarih ve 6 takip numaralı ödeme emrinin içeriğinde yer alan 2016 yılının kurumlar vergisi, aynı yıla ait kurumlar vergisi beyannamesinin verilmesi üzerine tarh ve tahakkuk eden damga vergileri, 2016 yılının Nisan-Haziran dönemine ilişkin gecikme zammına yönelik kısımları hakkında yapılan inceleme:
Anılan vergi alacaklarının doğduğu tarihler ile vade tarihlerinde davacının şirkette ortaklık sıfatı bulunmadığından ödeme emirlerinin bu kısımlarında hukuki isabet görülmemiştir.

iii. Dava konusu ...tarih ve ..., ... ve ... takip numaralı ödeme emirlerinin diğer kısımları hakkında yapılan inceleme:
Asıl amme borçlusu hakkında yapılan takibat işlemleri sonucunda şirketin kamu alacağını karşılayacak değerde mal varlığı tespit edilmediğinden, ortaklık hissesi dikkate alınarak davacı adına düzenlenen ödeme emirlerinin ilgili kısımlarında hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
iv. Karar sonucu:
Vergi Dava Dairesi bu gerekçeyle, Vergi Mahkemesi kararının dava konusu... tarih ve ... ve ... takip numaralı ödeme emirleri içeriği kamu borcunun yapılandırma başvurularına konu edilen kısımları ile dava konusu... tarih ve ... takip numaralı ödeme emrinin içeriğinde yer alan 2016 yılının Ocak-Mart ve Nisan-Haziran dönemlerine ilişkin damga vergileri, 2016 yılının Nisan ve Mayıs dönemlerine ilişkin gelir (stopaj) vergileri ve damga vergileri, 2016 yılının Nisan dönemine ilişkin katma değer vergisi ve damga vergisine yönelik kısımları ve dava konusu ... tarih ve ... takip numaralı ödeme emrinin içeriğinde yer alan 2016 yılının kurumlar vergisi, aynı yıla ait damga vergileri, 2016 yılının Nisan-Haziran dönemine ilişkin gecikme zammına yönelik kısımları yönünden davanın reddine dair hüküm fıkralarına davacı tarafından yöneltilen istinaf istemini kabul etmiş, anılan hüküm fıkralarını kaldırdıktan sonra bu alacaklar yönünden davayı kabul etmiş, davanın kısmen kabulüne yönelik hüküm fıkrasına davalı tarafından yöneltilen istinaf istemi ile Mahkeme kararının yukarıda sayılanlar dışında kalan alacaklar yönünden davanın reddine dair hüküm fıkrasına davacı tarafından yöneltilen istinaf istemini ise reddetmiştir.
Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin 18/05/2023 tarih ve E:2020/3148, K:2023/2710 sayılı kararı:
Asıl amme borçlusu şirkette belirli bir dönem ortak sıfatını haiz davacının ortak olduğu döneme ilişkin kamu alacakları şirket tarafından 6736 sayılı Kanun kapsamında yapılandırılmıştır. Ancak asıl borçlu şirket adına düzenlenen ödeme emirlerinin elektronik ortamda tebliğ edilmesi ve şirketin kamu alacağını karşılayacak değerde mal varlığının tespit edilememesi hususları birlikte dikkate alındığında davacının dava konusu ödeme emirleri içeriği kamu borçlarından sorumlu olduğu sonucuna varılmıştır. Bu durumda, Vergi Dava Dairesi kararının temyize konu hüküm fıkrasının bozulması gerekmiştir.
Daire bu gerekçeyle Vergi Dava Dairesi kararının temyize konu hüküm fıkrasını bozmuştur.
... Bölge İdare Mahkemesi ...Vergi Dava Dairesinin... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararı:
Vergi Dava Dairesi, bozulan hüküm fıkrası yönünden ilk kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeyle ısrar etmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Dava konusu ödeme emirlerinde hukuka aykırılık bulunmadığı belirtilerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Cevap verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ: Israr kararının, ... tarih ve ... takip numaralı ödeme emrinin, 2016 yılının Nisan-Haziran dönemine ilişkin geçici vergi beyannamesinin, 2016 yılının Nisan ve Mayıs dönemlerine ilişkin muhtasar beyannamelerinin, 2016 yılının Nisan dönemine ilişkin katma değer vergisi beyannamesinin verilmesi üzerine tarh ve tahakkuk eden damga vergileri ile dava konusu ...tarih ve ... takip numaralı ödeme emrinin 2016 yılına ait kurumlar vergisi beyannamesinin verilmesi üzerine tarh ve tahakkuk eden damga vergileri, 2016 yılının Nisan-Haziran dönemine ilişkin geçici vergi beyannamesinin 15/08/2016 tarihinde verilmesi üzerine tahakkuk eden geçici verginin 17/08/2016 tarihine rastlayan vadesinde ödenmemesi üzerine vade tarihinden itibaren hesaplanan anılan döneme ilişkin gecikme zammına ilişkin kısımlarının iptaline yönelik hüküm fıkrasına davalı tarafından yöneltilen temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
... tarih ve ... takip numaralı ödeme emrinin 2016 yılının Ocak-Mart dönemine ilişkin geçici vergi beyannamesinin verilmesi üzerine tarh ve tahakkuk eden damga vergisi ile 2016 yılının Nisan ve Mayıs dönemlerine ilişkin gelir (stopaj) vergileri, 2016 yılının Nisan dönemine ilişkin katma değer vergisinden kaynaklanan kısmı ile ... tarih ve ... takip numaralı ödeme emrinin 2016 yılına ait kurumlar vergisinden kaynaklanan kısmının davacının sorumluluğu yönünden ayrıca değerlendirilmesi gerekmektedir.
06/05/2016 tarihli hisse devir sözleşmesiyle şirketteki hisselerini devreden davacının ortaklık sıfatı, 6102 sayılı Kanun'un 595. maddesi uyarınca hisse devir sözleşmesinin şirket genel kurulunca onaylanmasına yönelik kararın verildiği 12/05/2016 tarihinde sona ermiştir.
Bu nedenle, 2016 yılının Ocak-Mart dönemine ilişkin damga vergisi, 2016 yılının Nisan ve Mayıs dönemlerine ilişkin gelir (stopaj) vergileri, 2016 yılının Nisan dönemine ilişkin katma değer vergisi ile 2016 yılına ait kurumlar vergisini doğuran olayların meydana geldiği tarih dikkate alınarak, davacının anılan kamu alacaklarından sorumlu tutulup tutulamayacağının incelenmesi gerekmektedir.
Bu durumda, gerekirse ara kararıyla davalı idareden ilgili döneme ait beyannameler ile ilgili yıla ait geçici vergi beyannameleri istenerek davacının ilgili kamu alacaklarından kısmi sorumluluğunun bulunup bulunmadığı da incelenerek yeniden karar verilmek üzere ısrar kararının bu yönden bozulması gerektiği düşünülmektedir.
Diğer taraftan, amme borçlusu şirket adına yapılandırmaya başvurulmuş olması ve buna bağlı olarak amme alacağının yeni bir ödeme planına bağlanmış olması, davacının ortak olduğu döneme ait kamu alacağından sorumluluğunu kaldıracak nitelikte yeni bir hukuki durum değildir. Bu durumda ... tarih ve ... ve ... takip numaralı ödeme emirlerinin anılan kısımları hakkında diğer yönlerden yapılacak hukuka uygunluk denetimi sonucu karar verilmek üzere ısrar kararının bu yönden de bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
MADDİ OLAY :
İşbu dava dosyasında ve Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun esasına kayıtlı E:2024/50 sayılı dosyasında yer alan bilgi ve belgeler, ...Ticaret Limited Şirketi adına yapılan muhtelif cezalı tarhiyata karşı açılan davalara ilişkin dosyalarda yer alan ve UYAP ortamında incelenen bilgi ve belgeler ile şirket organlarının verdiği kararlara yönelik Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi'nde yayımlanan ilanlarda yer alan hususların birlikte incelenmesi sonucunda uyuşmazlıkta maddi olayın şu şekilde gerçekleştiği görülmüştür:
i. 21/05/1991 tarih ve 2780 sayılı Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi'nde yayımlanan ilana göre İbrahim Sağlam, asıl borçlu şirketteki hisselerini 02/05/1991 tarihli noter hisse devri sözleşmesiyle davacıya devretmiştir. 02/05/1991 tarihli şirket ortaklar kurulu kararıyla anılan hisse devri onaylanmıştır.
ii. 25/01/2017 tarih ve 9249 sayılı Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi'nde ilana göre davacı asıl borçlu şirketteki hisselerini 06/05/2016 tarihli noter hisse devri sözleşmesiyle devretmiştir. 12/05/2016 tarihli şirket genel kurul kararıyla anılan hisse devri onaylanmıştır.
iii. Asıl amme borçlusu şirket adına düzenlenen 22/11/2016 ve 24/11/2016 tarihinde kayıtlara giren dilekçeler ile 6736 sayılı Kanun kapsamında şirketin vergi borçları yapılandırılmıştır.
iv. Yapılandırılan borçların ödenmemesi üzerine yapılandırma başvuruları neticesinde oluşturulan ödeme planları 20/06/2017 tarihinde kaldırılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT :
6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun "Ticaret Şirketleri" başlıklı ikinci kitabının "Limited Şirket" başlıklı altıncı kısmının "Ortakların Hak ve Borçları" başlıklı üçüncü bölümünün "A) Esas sermaye payının işlemlere konu olması" başlıklı alt bölümünde yer alan "III - Esas sermaye payının geçişi hâlleri" başlıklı bölümünün "1. Devir" başlıklı 595. maddesinin (1) ila (4) ve (7) numaralı fıkraları şu şekildedir:
"(1) Esas sermaye payının devri ve devir borcunu doğuran işlemler yazılı şekilde yapılır ve tarafların imzaları noterce onanır. Ayrıca devir sözleşmesinde, ek ödeme ve yan edim yükümlülükleri; rekabet yasağı ağırlaştırılmış veya tüm ortakları kapsayacak biçimde genişletilmiş ise, bu husus, önerilmeye muhatap olma, önalım, geri alım ve alım hakları ile sözleşme cezasına ilişkin koşullara da belirtilir.
(2) Şirket sözleşmesinde aksi öngörülmemişse, esas sermaye payının devri için, ortaklar genel kurulunun onayı şarttır. Devir bu onayla geçerli olur.
(3) Şirket sözleşmesinde başka türlü düzenlenmemişse, ortaklar genel kurulu sebep göstermeksizin onayı reddedebilir.
(4) Şirket sözleşmesiyle sermaye payının devri yasaklanabilir.
...
(7) Başvurudan itibaren üç ay içinde genel kurul reddetmediği takdirde onayı vermiş sayılır."
6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un 35. maddesinin 5766 sayılı Kanun ile değişik hali şu şekildedir:
"Limited şirket ortakları, şirketten tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacağından sermaye hisseleri oranında doğrudan doğruya sorumlu olurlar ve bu Kanun hükümleri gereğince takibe tabi tutulurlar.
(Ek fıkra: 4/6/2008-5766/3 md.) Ortağın şirketteki sermaye payını devretmesi halinde, payı devreden ve devralan şahıslar devir öncesine ait amme alacaklarının ödenmesinden birinci fıkra hükmüne göre müteselsilen sorumlu tutulur.
(Ek fıkra: 4/6/2008-5766/3 md.) Amme alacağının doğduğu ve ödenmesi gerektiği zamanlarda pay sahiplerinin farklı şahıslar olmaları halinde bu şahıslar, amme alacağının ödenmesinden birinci fıkra hükmüne göre müteselsilen sorumlu tutulur."

HUKUKİ DEĞERLENDİRME :
i. Israr kararının, dava konusu ... tarih ve ... takip numaralı ödeme emrinin, 2016 yılının Ocak-Mart, Nisan-Haziran dönemlerine ilişkin geçici vergi beyannamelerinin, 2016 yılının Nisan ve Mayıs dönemlerine ilişkin muhtasar beyannamelerinin, 2016 yılının Nisan dönemine ilişkin katma değer vergisi beyannamesinin verilmesi üzerine tarh ve tahakkuk eden damga vergilerinden kaynaklanan kısımları ile dava konusu... tarih ve ... takip numaralı ödeme emrinin 2016 yılına ait kurumlar vergisi beyannamesinin verilmesi üzerine tarh ve tahakkuk eden damga vergileri ve 2016 yılının Nisan-Haziran dönemi gecikme zammından kaynaklanan kısımlarının iptaline dair hüküm fıkrasına yöneltilen temyiz istemi hakkında yapılan inceleme:
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkündür.
Temyizen incelenen kararın anılan hüküm fıkrası usul ve hukuka uygun olup dilekçede ileri sürülen iddialar, kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
ii. Israr kararının, dava konusu... tarih ve ... takip numaralı ödeme emrinin, 2016 yılının Nisan ve Mayıs dönemlerine ilişkin gelir (stopaj) vergileri, 2016 yılının Nisan dönemine ilişkin katma değer vergisinden kaynaklanan kısımları ile dava konusu ... tarih ve ... takip numaralı ödeme emrinin, 2016 yılına ait kurumlar vergisinden kaynaklanan kısmının iptaline yönelik hüküm fıkrasına yöneltilen temyiz istemi hakkında yapılan inceleme:
Hukuki biçimler ve kavramlar noktasında vergi hukuku-özel hukuk ilişkileri karmaşıktır. Vergi hukuku uygulamasında özel hukuk biçimleri ve kavramları kural olarak aynen kabul edilmekle birlikte vergi hukukunun kendi özel düzenlemelerini getirdiği durumlarda bunların esas alınması gerekir. Bu bağlamda örneğin, Vergi Usul Kanunu’nun 8. maddesinin üçüncü fıkrasında, yükümlülük ve sorumluluk konularında, vergi yasalarının tanıdığı istisnalar dışında özel hukuk sözleşmelerinin vergi dairelerini bağlamayacağı ifade edilmiştir. Yine Kanun’un 3. maddesinin (B) işaretli fıkrasında açıklanan gerçek mahiyet esası gereği, özel hukukun geçerli kabul ettiği biçimler vergi hukuku bakımından “peçeleme” oluşturduğu takdirde özel hukuk biçim ve kavramları bir yana bırakılarak vergi hukuku açısından olayın, ilişkinin gerçek niteliğinin esas tutulması gerekmektedir (Öncel M./Kumrulu A./Çağan N./Göker C. Vergi Hukuku, 33. Baskı, Turhan Kitabevi, Ankara, 2024, s.7-8).
Vergi hukukunda uyuşmazlıklara uygulanacak hukuk kuralı, dönemsellik ilkesi ışığında vergiyi doğuran olayın meydana geldiği tarihe göre belirlenir. Ticaret hukukunun kapsamında yer alan bir olayın vergi hukukuna ve kamu icra hukukuna etkisinin değerlendirilmesinde ise dönemsellik ilkesiyle birlikte gerçek mahiyet (ekonomik yaklaşım) ilkesi de önem kazanmaktadır.
Bir şirket ortağına ait sermaye payının devri, kanuni temsilcilik sıfatının kazanılması ya da kaybı gibi hukuki durumlar, vergi hukukunda tüm yönleriyle açıkça kurala bağlanmadığından kamu alacağından sorumlu kişinin ve sorumlu olduğu dönemin tayinine yönelik değerlendirmelerde şirketin türü de dikkate alınarak pay devri ve temsilci atanmaya yönelik ticaret hukuku kurallarına başvurulmaktadır.
Şirket ile belirli bir dönem hukuki bağı bulunan bir ortağın amme alacağından sorumluluğunun bulunup bulunmadığı ve sorumluluğun kapsamına ilişkin diğer hususlar ise kamu icra hukukunun konusu olup 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun hükümleri bu alanda uygulama bulmaktadır. Bu kapsamda yapılacak bir değerlendirmede, dönemsellik ilkesinin dikkate alınacağı tabiidir.
a. Pay devrinin geçerli olabilmesi için öngörülen şartlar ve hukuki niteliği:
Ticari nitelikte olan bazı hukuki olayların veya işlemlerin bir disiplin altında izlenmesi, ticaret sicil kayıtlarının tutulmasını gerekli kılmıştır. Bu hukuki olaylar ticaret sicilinin aleniyetinin sağlanması bakımından kural olarak ticaret siciline tescil; bu tescil de Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi'nde ilan edilebilmektedir.
Tescil ve ilanın, kurucu ve açıklayıcı olmak üzere iki farklı etkisi mevcuttur. Bir hukuki olayın hukuki sonuç meydana getirebilmesi için bu olayın tescil ve ilanı gerekli ise tescilin kurucu etkisinden; bu olayın tescil ve ilanı gerekli değil ise tescilin açıklayıcı etkisinden söz edilir (Arkan S. Ticarî İşletme Hukuku, Otuzuncu Basıdan Tıpkı Basım, Banka ve Ticaret Hukuku Araştırma Enstitüsü [T. İş Bankası AŞ Vakfı], Ankara, 2024, s.275-276). Tescil ve ilanın zorunlu olması, tek başına, tescil ve ilanın kurucu veya açıklayıcı etkisini belirleyen bir durum değildir. Bu zorunluluk tescil ve ilanının üçüncü kişiler bakımından doğuracağı müspet ve menfi etki bakımından önem taşır.

Tescil ve ilanı zorunlu iken tescil ve ilanı yapılmayan hususların aksi ispat edilmedikçe üçüncü kişiler tarafından bilinmediğinin varsayılması prensibi, iradi işlemler bakımından önem arz etmekte, haksız fiil ve yasadan doğan borçlar bakımından önem taşımamaktadır (Poroy R./Tekinalp Ü./Çamoğlu E. Ortaklıklar Hukuku II, 14. Bası, Vedat Kitapçılık, İstanbul, 2019, s.458).
6102 sayılı Kanun'un 595. maddesinde, limited şirket ortaklarının esas sermaye paylarını devredebilmesi için aranan şartların neler olduğu açıklanmıştır. Anılan maddede bu devrin geçerliliği için tescil ve ilan edilme şartı aranmamıştır. Dolayısıyla hisse devriyle ortaklıktan ayrılmanın tescil ve ilanı, kurucu bir etkiye sahip olmayıp açıklayıcı mahiyettedir. Kamu idarelerince yapılan takipler açısından, idarenin, tescil ve ilan edilmediği için ortaklıktan ayrılmanın kendisine karşı ileri sürülemeyeceğini iddia etmesi mümkün değildir.
Olayda, davacının şirketteki payını devrettiği tarihte yürürlükte bulunan 6102 sayılı Kanun'un 595. maddesinde, limited şirketler yönünden pay devri için öngörülen şartlar şu şekildedir:
1) Pay devrine ilişkin sözleşmesinin yazılı olarak yapılması ve tarafların imzalarının noterce onaylanması
2) Şirket sözleşmesiyle sermaye payının devrinin yasaklanmamış olması
3) Şirket sözleşmesinde aksi öngörülmemiş olmak şartıyla esas sermaye payının devrinin ortaklar genel kurulunca onaylanmasına karar verilmesi veya hissenin devrine dair başvurudan itibaren üç ay içinde ortaklar genel kurulunca bu devrin reddine dair karar verilmemiş olması
Ortaklar genel kurulu kararı ile pay devrine onay verilmesi halinde pay devrine ilişkin sözleşmenin yapıldığı tarih itibarıyla pay devri hüküm ve sonuçlarını doğurur. Başka bir ifade ile yalnızca pay devrine ilişkin sözleşmenin yapılması ile payın ve ortaklık sıfatının geçmesi sonucu doğmayacak, pay devrine ilişkin sözleşmeye ortakların onay vermesiyle payın devri için öngörülen aşama tamamlanacak devir sözleşmesinin yapıldığı tarihten itibaren payı devreden kimse ortak sıfatını kaybedecektir.
Hisse devri ile limited şirket ortaklığından ayrılmanın kamu icra hukuku bakımından hukuki sonuçlarından biri de ortağın sorumluluğunun sona ermesidir. Bir ortağın şirketten ayrılmasının hukuken kesinleşmesi halinde ayrılan ortağın şirketin bu tarihten sonraki dönemlere ait kamu borçlarından sorumluluğu sona erer. Bu nedenle ayrılma tarihi önem taşımaktadır.
Vergi hukuku, özel hukukun konusuna giren bazı işlemlerin doğurduğu hukuki sonuçları multidisipliner bir yaklaşımla konuyu kendine özgü kurallara göre değerlendirir. Ancak vergi hukuku, diğer hukuk dallarından bağımsız, otonom bir disiplin olsa dahi bazı işlemler bakımından, özel hukukun meydana getirdiği hukuki sonuçlardan faydalanabilir. Şirket ortaklarının hisse devri, temsil ve ilzama yetkili organlarının bu yetkisinin sona ermesi, şirket tüzel kişiliğinin sona ermesi gibi konular bu uygulamaya örnek teşkil eder.

Bu durumda hisse devriyle ortaklıktan ayrılmanın tescil ve ilânının hukuki mahiyeti hakkında yukarıdaki paragraflarda yapılan değerlendirmeler, ortakların vergisel sorumlulukları bakımından da geçerli olup ortakların sorumluluklarının sona erdiği tarihin tespitinde, kural olarak, hisse devir sözleşmesinin tarihinin esas alınması gerekir.
b. Ortakların sorumluluğunun hukuki niteliği ve bu sorumluluğun belirlenmesinde esas alınan ilkeler:
Asıl amme borçlusu hakkında 6183 sayılı Kanun'un 54. maddesinde öngörülen cebren tahsil yöntemlerinden ilgili olanların usulüne uygun şekilde izlenmesine rağmen amme alacağının asıl borçludan tahsil edilememesi halinde alacağın ödenmesinden ikincil derecede sorumlu olanlara başvurulabilir. Kamu icra hukukunda öngörülen ikincil derece sorumluluk hallerinden biri de limited şirket ortaklarının sorumluluğudur. Diğer sorumluluk türlerinde olduğu gibi ortakların sorumluluğunda da sorumluluğun feriliği ilkesi esas alınmaktadır.
6183 sayılı Kanun'un 35. maddesinde, limited şirket ortaklarının, şirketten tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacağından sermaye hisseleri oranında doğrudan doğruya sorumlu oldukları ve bu Kanun hükümleri gereğince takibe tabi tutulacakları ifade edilmiştir.
Buna göre şirket ortaklığından ayrılmış olsa da, ödeme emri ile takip edilen kamu alacaklarına ilişkin vergiyi doğuran olayın meydana geldiği dönemde şirket ortağı olan kişiler bu borcun ödenmemesinden sadece ortak olduğu dönemlerle ve hissesi oranıyla sınırlı olarak sorumlu olacaktır. Diğer bir deyişle kamu icra hukukunda dönemsellik ilkesi geçerli olduğundan, belirli bir dönem ortaklık sıfatı bulunan bir kişinin kamu alacağından sorumluluğu, şirket adına tarh ve tahakkuk ettirilen vergilerin tahakkuk ettiği tarih ve bu vergilerin vade tarihlerine göre değil kamu alacağının (vergi alacağının) doğduğu tarih esas alınarak belirlenecektir.
c. İlkelerin olaya uygulanması:
Kurumlar ve gelir vergisini doğuran olay, bir takvim yılını kapsayan hesap dönemi içinde aynı veya farklı tarihlerde gerçekleştirilen faaliyetler neticesinde ortaya çıkan gelirin elde edilmesiyle meydana gelmektedir. Katma değer vergisi açısından ise vergiyi doğuran olay, katma değer vergisinin konusunu oluşturan teslim ve hizmetin yapıldığı veya 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 10. maddesinin diğer bentlerinde sayılan durumların gerçekleştiği tarihte ortaya çıkmaktadır.
Anılan vergi türleri bakımından gelirin elde edildiği veya işlemin gerçekleştiği tarih, vergiyi doğuran olayın meydana geldiği tarih olduğundan, bu tarih itibarıyla ortak sıfatını haiz olunması, vergi ve buna bağlı alacaklardan 6183 sayılı Kanun'un 35. maddesinde belirtilen şartlar dahilinde sorumlu tutulmayı gerekli kılmaktadır.
Davacı asıl borçlu şirketteki hisselerini 06/05/2016 tarihli noter hisse devir sözleşmesiyle devretmiştir. 12/05/2016 tarihli şirket genel kurul kararıyla anılan hisse devri onaylanmıştır. Bu durumda, davacının asıl borçlu şirketteki hisselerini devrettiği 06/05/2016 tarih itibarıyla ortak sıfatı sona ermiştir.
Olayda, dava konusu ... tarih ve ... takip numaralı ödeme emrinin, 2016 yılının Nisan ve Mayıs dönemlerine ilişkin gelir (stopaj) vergileri ve 2016 yılının Nisan dönemine ilişkin katma değer vergisinden kaynaklanan kısımları ile dava konusu ... tarih ve ... takip numaralı ödeme emrinin, 2016 yılına ait kurumlar vergisinden kaynaklanan kısmı, ilgili vergilendirme dönemlerine ait muhtasar, katma değer vergisi ve kurumlar vergisi beyannamelerinin verilmesi üzerine tarh ve tahakkuk eden vergilere ilişkindir.
06/05/2016 tarihli hisse devir sözleşmesi ile şirketten ayrılan davacının, bu tarihten sonra meydana gelen vergiyi doğuran olay nedeniyle ortaya çıkan şirket borçlarından şirket ortağı sıfatıyla sorumluluğu bulunmadığından, anılan vergi türleri bakımından vergiyi doğuran olayın gerçekleştiği tarih ile davacının hisse devir sözleşmesi ile şirketten ayrıldığı tarih dikkate alınmak suretiyle kıst dönem sorumluluğu da dahil olmak üzere davacı adına düzenlenen ödeme emirlerinin bu yönden yeniden değerlendirilmesi ve bu değerlendirmenin sonucuna göre karar verilmesi gerekmektedir. Bu nedenle ısrar kararının anılan hüküm fıkrasının bozulması gerekmiştir.
Öte yandan, bozma kararı üzerine yeniden verilecek kararda, davacının sorumlu olduğu dönemlerdeki sermaye payı, amme alacağının asıl borçlu şirketten tahsili amacıyla yapılan takibin usulüne uygun olarak tamamlanıp tamamlanmadığı ve amme alacağının zamanaşımına uğrayıp uğramadığı gibi hususların da değerlendirileceği tabiidir.

iii. Dava konusu ... tarih ve ... ve ... takip numaralı ödeme emirleri içeriği vergi borcunun yapılandırma başvurularına konu edilen kısımları hakkında yapılan inceleme:
Özel kanunlar uyarınca amme alacağının yapılandırılması ile vergi borcu ödeme planına bağlanmakta ve tahsil zamanaşımı kesilmektedir.
Cebren tahsil ve takip işlemleri kapsamında düzenlenip tebliğ edilen ödeme emrinden sonra, yapılandırma başvurusuyla amme alacağının bir ödeme planına bağlanması durumunda, cebren tahsil ve takip süreci geldiği aşama itibarıyla durdurulacak ve ödeme planına göre kamu alacağı tahsil edilecektir. Yapılandırılan borcun ödenmemesi durumunda ise ilgili kanun hükümlerinden yararlanma hakkı kaybedilecek ve yapılandırma öncesindeki hukuki duruma, diğer bir deyişle, cebren tahsil ve takip sürecinde yapılandırma öncesindeki aşamaya dönülecektir.
Yapılandırmaya başvurulmuş olması ve buna bağlı olarak amme alacağının yeni ödeme planına bağlanmış olması, ortağın sorumluluğu bakımından, tek başına borcun niteliğini değiştiren veya borcu sona erdiren yeni bir hukuki durum değildir. Bu durum zamanaşımına olan etkisi dışında asıl borçluya ait amme borcunun ödenmemesi halinde ortağın sorumluluğunu düzenleyen kurallar gereğince borcun takibinde gelinen aşamayı değiştirmez.
Bu durumda, ilgili yapılandırma başvuruları, davacının ortak sıfatıyla sorumluluğunu ortadan kaldırmayacağından, ...tarih ve ... ve ... takip numaralı ödeme emirlerinin ilgili kısımları hakkında diğer yönlerden hukuka uygunluk denetimi yapılarak karar verilmek üzere ısrar kararının anılan hüküm fıkrasının bozulması gerekmiştir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1- Davalının temyiz isteminin kısmen REDDİNE, kısmen KABULÜNE,
2- ... Bölge İdare Mahkemesi... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının, dava konusu ... tarih ve ...takip numaralı ödeme emrinin, 2016 yılının Ocak-Mart, Nisan-Haziran dönemlerine ilişkin geçici vergi beyannamelerinin, 2016 yılının Nisan ve Mayıs dönemlerine ilişkin muhtasar beyannamelerinin, 2016 yılının Nisan dönemine ilişkin katma değer vergisi beyannamesinin verilmesi üzerine tarh ve tahakkuk eden damga vergilerinden kaynaklanan kısımları ile dava konusu ...tarih ve ... takip numaralı ödeme emrinin 2016 yılına ait kurumlar vergisi beyannamesinin verilmesi üzerine tarh ve tahakkuk eden damga vergileri ve 2016 yılının Nisan-Haziran dönemine ilişkin gecikme zammından kaynaklanan kısımlarının iptaline yönelik hüküm fıkrasının ONANMASINA,
3- Israr kararının diğer hüküm fıkralarının BOZULMASINA,
4- Yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına,
05/02/2025 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.

X - KARŞI OY:
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında ısrar kararının, dava konusu ... tarih ve ... ve ... takip numaralı ödeme emirleri içeriği vergi borcunun yapılandırma başvurularına konu edilen kısımlarına yönelik hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığından, istemin reddi gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.

XX - KARŞI OY:
Kanuni temsilcilerin veya şirket ortaklarının kısmen sorumlu olduğu dönemleri içeren, kıst dönem özelliğini haiz olup dönem itibarıyla birden fazla ayı içeren veya kendi içinde ayrılma imkânı olmayan kurumlar vergisi, gelir (stopaj) vergisi, katma değer vergisi gibi vergiler yönünden vergiyi doğuran olayın (davalı idarece aksine bir belge sunulmaması halinde), kıst hesap dönemi içinde ama davacının sorumlu olmadığı tarihte meydana geldiğinin kabul edilmesi hukuka uygun düşecektir.
Bu durumda ısrar kararının, dava konusu... tarih ve ... takip numaralı ödeme emrinin, 2016 yılının Mayıs dönemine ilişkin gelir (stopaj) vergisinden kaynaklanan kısmı ile dava konusu ... tarih ve ... takip numaralı ödeme emrinin, 2016 yılına ait kurumlar vergisinden kaynaklanan kısmının iptaline yönelik hüküm fıkrasına yöneltilen temyiz istemin bu nedenle reddi gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.

XXX - KARŞI OY:
6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun 595. maddesi uyarınca şirket esas sermaye payının devrine yönelik sözleşmenin yazılı şekilde yapılması ve taraf imzalarının noter tarafından onanması, ayrıca şirket sözleşmesinde aksi öngörülmemiş olmak kaydıyla devir işlemine ortaklar genel kurulunca onay verilmesi gerekmektedir. Burada ortaklar genel kurulunun onayı, devir işleminin geçerlilik şartıdır. Bu nedenle noter vasıtasıyla yapılan hisse devir sözleşmesine onay verilmek üzere hisseyi devreden veya devralan şahıs tarafından öncelikle ortaklar genel kuruluna başvurulması ve genel kurulun karar mekanizmasının harekete geçirilmesi gerektiği açıktır. Aksi takdirde, noter vasıtasıyla yapılan hisse devir sözleşmesi, ortaklar genel kurulunun onayına kadar "askıda hükümsüz" olarak kalacak, sıhhat kazanamayacak ve hukuki sonuç doğurmayacaktır. Bu nedenle ortakların şirketteki hisselerinin devrine ilişkin şirket genel kurulunca karar verildiği tarihin, ortakların sorumluluğunun sona erdiği tarih olarak kabulü gerekir.
Olayda, davacı asıl borçlu şirketteki hisselerini 06/05/2016 tarihli noter hisse devri sözleşmesiyle devretmiştir. 12/05/2016 tarihli şirket genel kurul kararıyla anılan hisse devri onaylanmıştır. Bu durumda, davacının asıl borçlu şirketteki hisselerinin devrinin, şirket genel kurulunca karar verildiği 12/05/2016 tarihi itibarıyla geçerlilik kazandığından, davacının şirketteki ortaklık sıfatının sona erdiği tarih olarak 12/05/2016 tarihinin esas alınması gerekmektedir.
Bu nedenle ısrar kararının dava konusu ödeme emirleri içeriği vergi borcunun yapılandırma başvurusuna konu edilmeyen kısımları hakkında yapılan incelemenin, bu doğrultuda yapılmak üzere bozulması gerektiği oyuyla Kurul kararına bu yönden katılmıyoruz.

XXXX - KARŞI OY:
Temyiz isteminin kabulü ile ısrar kararının Danıştay Dördüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyorum.