DANIŞTAY VERGI DAVA DAIRELERI KURULU

DANIŞTAY VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU         2023/385 E.  ,  2025/97 K.
"İçtihat Metni" T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No : 2023/385
Karar No : 2025/97

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Defterdarlığı - ... (... Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. ...

KARŞI TARAF (DAVACI) : ... İç ve Dış Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. ...

İSTEMİN KONUSU: ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına, hakkında düzenlenen vergi inceleme raporu uyarınca, gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmaksızın düzenlenen faturaları kayıtlarına intikal ettirmek suretiyle ihracat istisnası kapsamında haksız olarak katma değer vergisi iadesi aldığından bahisle söz konusu verginin geri alınması amacıyla 2015 yılının Mart ila Haziran ve Ağustos ila Aralık dönemleri için re'sen tarh edilen katma değer vergileri ve vergilerin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezalarının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.
... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı:
2015 yılı hesap ve işlemlerinin incelenmesi sonucunda hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı Vergi İnceleme Raporu'nda davacının, 19/12/2014 tarihinde işe başladığı, 31/12/2016 tarihi itibarıyla mükellefiyetinin re'sen terkin edildiği, 2015 yılında 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 11. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (a) bendi kapsamında ihracat tesliminde bulunduğundan bahisle katma değer vergisi iade talebinde bulunduğu, ilgili dönem alışlarını ... Çelik İnşaat Hırdavat İmalat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ile ... ve Sanayi ve Ticaret Limited Şirketinden gerçekleştirdiği, anılan mükelleflerin 2015 yılındaki mal ve hizmet alışlarının %98'inin sahte belge düzenleme yüksek riski nedeniyle incelemeye sevk edilen mükelleflerden yapıldığı belirtilmiştir.
Değinilen raporda ... Metal Çelik İnşaat Hırdavat İmalat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketine ilişkin olarak şu tespitlere yer verilmiştir:
i. Mükellef, adresinde bulunamaması ve sahte belge düzenleme yüksek riski nedeniyle özel esaslara alınmış ve incelemeye sevk edilmiştir. Ancak iş yeri adresinde yapılan yoklama sonucu 05/06/2015 tarihi itibarıyla özel esaslardan genel esaslara alınmıştır.
ii. Mükellef, 2015 yılının ilk beş döneminde en yüksek ham madde ve malzeme alışlarını ... Hidrolik Makina İnşaat Metal Çelik Halat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi, ... Metal Hırdavat İnşaat Mobilya Elektrik Ticaret Limited Şirketi, ... Tüketim Malları Ticaret Limited Şirketi, ... Tasarım Metal İnşaat Sanayi Ticaret Limited Şirketi, ... Nakliyat Gıda İnşaat Orman Ürünleri İthalat İhracat Sanayi Ticaret Limited Şirketi ile ... Makina Hırdavat Civata Sanayi Ticaret Limited Şirketinden gerçekleştirmiştir.
iii. ... Hidrolik Makina İnşaat Metal Çelik Halat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında sahte belge düzenleme fiili nedeniyle yapılan vergi incelemesi rapor aşamasındadır. ...Tasarım Metal İnşaat Sanayi Ticaret Limited Şirketi ile ... Tüketim Malları Ticaret Limited Şirketi hakkında sahte belge düzenleme fiili nedeniyle vergi tekniği raporları düzenlenmiştir. ... Metal Hırdavat İnşaat Mobilya Elektrik Ticaret Limited Şirketi ise sahte belge düzenleme ve adreste bulunamama tespitlerine istinaden özel esaslara alınmıştır.
iv. Hakkında sahte belge düzenleme fiili yönünden yapılan inceleme aşamasında mükellefin 6736 sayılı Kanun kapsamında 2014 ve 2015 yıllarına ilişkin olarak kurumlar vergisi yönünden matrah artırımında, katma değer vergisi yönünden ise vergi artırımında bulunması nedeniyle söz konusu inceleme tamamlanamamış ve rapor düzenlenememiştir.
v. Mükellefin iş yeri adresinde 30/05/2017 tarihinde yapılan yoklamada adreste bulunamadığı, şirket yetkilisinin ikametgâh adresinde 31/05/2017 tarihinde yapılan yoklamada ise adresin kapalı olduğu, muhatabın bulunamadığı hususları tutanak altına alınmıştır.
vi. Mükellef, ... Tüketim Malları Ticaret Limited Şirketi, ... Tasarım Metal İnşaat Sanayi Ticaret Limited Şirketi ve ... Hidrolik Makina İnşaat Metal Çelik Halat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketinden olan alışlarını yasal defter ve belgelerine intikal ettirdiği halde Ba bildirimlerine yansıtmamıştır.
vii. 2015 yılında toplam 3.287.488,35 TL tutarında ödenecek katma değer vergisi hesaplandığı halde hiç ödeme yapılmamıştır.
viii. Yeminli mali müşavir tarafından düzenlenen karşıt inceleme tutanaklarında dökümü yapılan fatura bilgilerine göre mükellef adına düzenlenen faturaların tarihleri ile mükellef tarafından ... Makina İç ve Dış Ticaret Limited Şirketi adına düzenlenen faturaların tarihleri arasında uyumsuzluk bulunmaktadır.
Değinilen raporda ... Makina ve Sanayi ve Ticaret Limited Şirketine ilişkin olarak şu tespitlere yer verilmiştir:
i. Mükellef, risk analiz merkezince sahte belge düzenleme riskinin yüksek olması nedeniyle özel esaslara alınmış ve incelemeye sevk edilmiştir. Ancak iş yeri adresinde yapılan yoklama sonucu genel esaslara alınmıştır. Ayrıca mükellefin 6736 sayılı Kanun kapsamında 2014 ve 2015 yıllarına ilişkin olarak kurumlar vergisi yönünden matrah artırımında, katma değer vergisi yönünden ise vergi artırımında bulunması nedeniyle hakkındaki inceleme tamamlanamamış ve rapor düzenlenememiştir.
ii. Mükellefin iş yeri adresinde yapılan 26/05/2017 tarihli yoklamada adresin dört aydır boş olduğu, ticari faaliyetin bulunmadığı, şube adresinde yapılan 25/10/2016 tarihli ve şirket yetkilisinin adresinde yapılan 15/06/2017 tarihli yoklamalarda da adreslerin kapalı olduğu ve kimseye ulaşılamadığı tespit edilmiştir.
iii. Mükellef şirketin 17/03/2014 ile 30/10/2015 tarihleri arasında yetkilisi olan ..., ... Makina İç ve Dış Ticaret Limited Şirketinin yetkilisi olan...'ın kardeşidir. 30/10/2015 ile 03/02/2016 tarihleri arasında şirket yetkilisi olan... ise sahte belge düzenleme tespiti nedeniyle özel esaslara alınmıştır.
iv. Mükellef, ... Makina İç ve Dış Ticaret Limited Şirketine sattığı malları ... Hidrolik Metal Çelik İnşaat Hırdavat İmalat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi, ... Boru Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi, ..., ... Teknik Hırdavat Elektrik Elektronik Makina İmalat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ve ... Makinaları İmalat Sanayi Ticaret Limited Şirketinden temin etmiştir. Bu firmalardan ... Hırdavat Elektrik Elektronik Makina İmalat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi, ... Makinaları İmalat Sanayi Ticaret Limited Şirketi ve ...'nin mal aldıkları firmalar hakkında sahte fatura düzenlediklerine dair raporlar bulunmaktadır.
Anılan raporun değerlendirme bölümünde ise şu açıklamalara yer verilmiştir:
i. Mükellef (... Makina İç ve Dış Ticaret Limited Şirketi) tarafından ihracat konusu emtiaların ödemesi senet/banka kanalıyla yapılmıştır. Yatırılan tutarlar alt firmalarca (... Hidrolik Metal Çelik İnşaat Hırdavat İmalat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ile ... Makina ve Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi) aynı gün veya birkaç gün içinde çekilmiştir. Mükellefe ait yasal defter kayıtlarında "102. Bankalar Hesabı"nın işleyişinde bankaya yatırılan tutarlar "gelen EFT", alt firmalara yapılan ödemeler ise "giden EFT" olarak kaydedilmiştir. Yurt dışındaki müşterilerle mükellef veya kurum temsilcisi arasında herhangi bir para hareketine rastlanmamıştır. Dolayısıyla söz konusu tutarların yurt dışındaki müşterilerden tahsil edilen tutarlar olup olmadığı ve tahsil edilmiş ise nasıl tahsil edildiği hususları tespit edilememiştir.
ii. Alt firmaların işe başlama ve re'sen terkin tarihlerine bakıldığında mükellefle yakın tarihlerde işe başladıkları ve terkin edildikleri görülmektedir.
iii.... Hidrolik Metal Çelik İnşaat Hırdavat İmalat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketinin, elektrik giderlerine bakıldığında aylık ortalama 180,00 TL tüketimin imalatçı olan firma için ticari icaplara aykırı olduğu, 2015 yılına ait yasal defter ve belgelerine bakıldığında dönem başı açılış kaydında makine ve cihazı bulunmamakta iken...Makina İnşaat Metal Çelik Halat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketinden makine ve cihaz satın alındığı, dönem sonu kaydında ise satın alınan makine ve cihazların aynen mevcut olduğu, ancak hakkında yapılan tespitlere göre bu firmanın anılan teçhizatı teslim edebilmesinin mümkün olmadığı görülmektedir.
iv. Her iki alt firmanın 2015 yılına ait katma değer vergisi beyannamelerinin incelenmesinden ödenecek verginin çıkmadığı, sürekli devreden verginin bulunduğu, ayrıca anılan firmalarca matrah ve vergi artırımında bulunulmuş ise de tahakkuk eden vergilerin ödenmediği tespit edilmiştir.
Aktarılan tespit ve açıklamaların birlikte değerlendirilmesinden şu sonuçlara ulaşılmıştır:
i. Davacı hakkında uyuşmazlık konusu dönemlere ilişkin olarak gerek faaliyetine dair gerekse iadeye konu ihracat işlemlerine dair olumsuz herhangi bir tespit bulunmamaktadır.
ii. Daha önce risk analiz merkezince düzenlenen listelere istinaden özel esaslara alınan alt firmalar dava konusu dönemler içinde yapılan yoklamalar sonucu genel esaslara alınmıştır. Söz konusu firmalar anılan dönemlerde faaldir. Halihazırda bu firmalar hakkında belirtilen dönemlere ilişkin olarak yoklama ve sair inceleme yöntemlerine dayalı başkaca bir vergi incelemesi bulunmamaktadır. Firmaların üretim tesisleri ile tesislerin üretim kapasiteleri hakkında herhangi bir tespit yapılmamıştır. Raporda yer verilen olumsuz tespit ve yoklamalar ise uyuşmazlık konusu dönemlerden sonrasına ilişkindir.
iii. Raporda ... ve Ticaret Limited Şirketinin bir dönem yetkilisi olan ... ile davacı şirketin yetkilisi ...'ın kardeş oldukları ifade edilmiştir. Ancak adı geçen kişiler arasında gerçek mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan bir ilişkinin olduğuna dair herhangi bir tespit bulunmamaktadır.
iv. Davalı idarece, davacı ile birinci ve ikinci alt tedarikçi firmalar arasında organik bağ bulunduğuna yönelik herhangi bir somut bilgi ve belge sunulamamıştır. Dava dosyasında mevcut bir kısım ikinci alt tedarikçi firmalar hakkında tanzim edilen vergi inceleme/tekniği raporlarına bakıldığında söz konusu firmalar ile gerek davacı gerekse birinci alt tedarikçi firmalar arasında haksız vergi iadesi alma amacıyla teşekkül ettirilen bir organizasyon dahilinde fiili bir ilişkinin olduğuna dair herhangi bir tespitin bulunmadığı görülmektedir.
Bu durumda, davacının ihraç ettiği malların alış faturalarının gerçek emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı hususunun şüpheden uzak, kesin ve somut bir biçimde ortaya konulamadığı anlaşıldığından, dava konusu cezalı tarhiyatlarda hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Vergi Mahkemesi bu gerekçeyle vergi ve cezaları kaldırmıştır.
Davalının istinaf istemini inceleyen ... Bölge İdare Mahkemesi... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... K:... sayılı kararı:
Vergi Dava Dairesi istinaf istemine konu kararın usul ve hukuka uygun olduğu gerekçesiyle istinaf istemini reddetmiştir.
Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin 17/10/2022 tarih ve E:2019/3675, K:2022/5691 sayılı kararı:
Davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporunda Vergi Mahkemesi kararında belirtilenlere ek olarak şu tespit ve değerlendirmelere yer verilmiştir:
i. Mükellef tarım, makine ve sanayi ekipmanlarının bir ücret veya sözleşmeye dayalı olarak toptan satışını yapan aracı olarak faaliyette bulunmuştur. Mal alımında bulunduğu firmalar sahte belge düzenleme yüksek riski dolayısıyla incelemeye sevk edilen firmalardan oluşmaktadır. İhracat kapsamında birbirlerinden mal alan firmalar 2014 yılında yakın tarihlerde kurulmuş ve kısa süre içinde firmaların mükellefiyetleri sonlandırılmıştır.
ii. 2015 yılına ait Ba bildirimlerine göre mükellef, ... Hidrolik Metal Çelik İnşaat Hırdavat İmalat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketinden altmış altı belge karşılığında 10.577.368,00 TL tutarında, ... ve Sanayi ve Ticaret Limited Şirketinden ise on altı belge karşılığında 2.969.816,00 TL tutarında mal ve hizmet alımında bulunmuştur.
iii. ...Hidrolik Metal Çelik İnşaat Hırdavat İmalat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi, 05/12/2014 tarihinde metallerin makinede işlenmesi faaliyetinde bulunmak üzere mükellefiyet tesis ettirmiştir. Anılan mükellefin 2015 yılının ilk beş döneminde en yüksek ham madde ve malzeme alışlarını gerçekleştirdiği firmalara ödemeleri cari hesap, banka ve çek aracılığı ile yaptığı, ancak düzenlenen fatura içeriğinin ilgili dönemde ihraç edilen malları kapsamadığı görülmektedir. Söz konusu firmalardan biri olan ... Hidrolik Makina İnşaat Metal Çelik Halat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi, 20/08/2014 tarihinde işe başlamış, 31/03/2015 tarihinde mükellefiyeti re'sen terkin edilmiş, sahte belge düzenleme ve adreste bulunamama tespitleri nedeniyle özel esaslara alınmıştır. Diğer bir firma olan ... Metal Hırdavat İnşaat Mobilya Elektrik Ticaret Limited Şirketi ise 22/05/2014 tarihinde işe başlamış, 31/03/2015 tarihinde mükellefiyeti re'sen terkin edilmiştir.
iv. ... Makina ve Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi, 17/03/2014 tarihinde metallerin makinede işlenmesi faaliyetinde bulunmak üzere mükellefiyet tesis ettirmiştir.
v. Mükellefin, kurulduktan kısa süre sonra belirtilen firmalardan mal alımına ve traktör yedek parça ihracatına başladığı görülmektedir. Yeminli mali müşavir raporuna istinaden mükellefe 2.141.286,30 TL nakden/mahsuben iade yapılmıştır.
vi. Mükellefin yasal defter kayıtlarının incelenmesinden, açılış yevmiye kaydında "100. Kasa Hesabı"nda 62.500,00 TL olduğu, ödenmemiş sermayesinin 185.987,76 TL olduğu, 102, 120, 153, 320, 321, 400 numaralı hesapların kullanılmadığı, kapanış yevmiye kaydında ise "100. Kasa Hesabı"nda 5.368,10 TL, "102. Bankalar Hesabı"nda 18,48 TL, "120. Alıcılar Hesabı"nda 8.330.482,62 TL, "153. Ticari Mallar Hesabı"nda 792.564,84 TL, "320. Satıcılar Hesabı"nda 8.444.865,09 TL, "321. Borç Senetleri Hesabı"nda 600.000,00 TL, "400. Banka Kredileri Hesabı"nda 131.005,63 TL'nin kayıtlı olduğu görülmektedir.
vii. Mükellefin banka dekontları ve hesap ekstrelerinden, kurum yetkilisi tarafından bankaya "para yatırma" şeklinde para yatırıldığı, yatırılan tutarların aynı gün veya birkaç gün arayla ihraç edilen emtiaların temin edildiği firmalar tarafından tahsil edildiği tespit edilmiştir.
viii. Kurum yetkilisine ulaşılamadığından ifadesi alınamamıştır.
Hakkında düzenlenen vergi inceleme raporunda yer alan tespitler bir bütün halinde değerlendirildiğinde davacının uyuşmazlık konusu satışlarının hayali ihracat niteliğinde ve gerçek bir yüklenime dayanmayan tutarlardan ibaret olduğu sonucuna varıldığından, dava konusu cezalı tarhiyatlarda hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
Daire bu gerekçeyle kararı bozmuştur.
... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararı:
Vergi Dava Dairesi aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ısrar etmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Hakkında düzenlenen vergi inceleme raporu ile gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmaksızın düzenlenen faturaları kayıtlarına intikal ettirerek ihracat istisnası kapsamında haksız olarak katma değer vergisi iadesi aldığı tespit edilen davacı adına söz konusu verginin geri alınması amacıyla yapılan cezalı tarhiyatlarda hukuka aykırılık bulunmadığı belirtilerek aksi yönde verilen ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmaktadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'NIN DÜŞÜNCESİ: Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, ısrar kararının dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında, yerinde ve kararın bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından, kararın onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, duruşma yapılmasına gerek görülmeyerek Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME :
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup dilekçede ileri sürülen iddialar, kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1- Davalının temyiz isteminin REDDİNE,
2-... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının ONANMASINA,
3-2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın Vergi Mahkemesine gönderilmesine,
26/02/2025 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.

X - KARŞI OY :
Temyiz isteminin kabulü ile ısrar kararının Danıştay Dördüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.