DANIŞTAY VERGI DAVA DAIRELERI KURULU

DANIŞTAY VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU         2023/1593 E.  ,  2025/84 K.
"İçtihat Metni" T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No : 2023/1593
Karar No : 2025/84

TEMYİZ EDEN (DAVACI) : ...
VEKİLİ : Av. ...

KARŞI TARAF (DAVALI) : ... Defterdarlığı - ... (... Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. ...

İSTEMİN KONUSU:... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına, bandrolsüz alkollü içki, etil alkol ve sahte alkollü içki bandrolü bulundurduğunun tespit edildiğinden bahisle takdir komisyonu kararına istinaden 2018 yılının Mayıs dönemi için re'sen tarh edilen katma değer vergisi ve verginin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.
... Vergi Mahkemesinin... tarih ve E:..., K... sayılı kararı:
Olayda, arama ve el koyma tutanağında belirtilen adreste bulunan imalathanede ele geçirilen emtianın satışına yönelik bir tespit yapılmaması ve 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 9. maddesinin (2) numaralı fıkrasında düzenlenen vergi sorumluluğu kapsamında söz konusu emtianın alımına yönelik herhangi bir tespitin de bulunmaması karşısında dava konusu cezalı tarhiyatta hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Vergi Mahkemesi bu gerekçeyle vergi ve cezayı kaldırmıştır.
Davalının istinaf istemini inceleyen ... Bölge İdare Mahkemesi ...Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:...... sayılı kararı:
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 9. maddesinin (2) numaralı fıkrasında düzenlenen vergi sorumluluğu kapsamında katma değer vergisi tarhiyatı yapılabilmesi için ayrıca bir emtia teslimi veya hizmet ifasına gerek yoktur. Anılan fıkrada öngörülen koşullar olayda mevcut olduğundan, davacı adına belgesiz mal bulundurduğundan bahisle vergi sorumluluğu kapsamında vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatı yapılmasına hukuki bir engel bulunmamaktadır.
Dava konusu katma değer vergisinin matrahını teşkil eden özel tüketim vergisi tarhiyatına karşı açılan davada Vergi Mahkemesince söz konusu tarhiyatın kaldırılmasına karar verilmiştir. Davalının istinaf istemini inceleyen Vergi Dava Dairesince, anılan kararın etil alkol miktarı ve sahte bandrol adedinden kaynaklanan tarhiyata ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf istemi reddedilmiş, bandrolsüz alkollü içki miktarından kaynaklanan tarhiyata ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf istemi kabul edilerek kararın değinilen hüküm fıkrası kaldırılmış ve bu kısım yönünden dava reddedilmiştir.
Bu durumda dava konusu cezalı tarhiyatın, etil alkol miktarı ve sahte bandrol adedinden kaynaklanan kısmında hukuka uygunluk, bandrolsüz alkollü içki miktarından kaynaklanan kısmında hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
Vergi Dava Dairesi bu gerekçeyle Vergi Mahkemesi kararının, etil alkol miktarı ve sahte bandrol adedinden kaynaklanan tarhiyata ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf isteminin reddine, bandrolsüz alkollü içki miktarından kaynaklanan tarhiyata ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf isteminin kabulüne, kararın değinilen hüküm fıkrasının kaldırılmasına ve bu kısım yönünden davanın reddine karar vermiştir.
Tarafların temyiz istemlerini inceleyen Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 25/04/2023 tarih ve E:2022/1921, K:2023/1527 sayılı kararı:
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun mal ve hizmetlerin belgesiz olarak ticari hayattaki dolaşımının önlenmesini amaçlayan 9. maddesinin (2) numaralı fıkrası uyarınca sorumlu sıfatıyla vergi tarh edilebilmesi için öncelikle mükellefin, belgesiz mal bulundurduğu ya da belgesiz hizmet satın aldığının fiili ya da kaydi envanter sırasında tespit edilmesi gerekmektedir. Bu aşamanın usulüne uygun şekilde tamamlanmasından sonra, belgesiz mal bulundurduğu veya belgesiz hizmet satın aldığı tespit edilen mükellefe mal veya hizmete ait belgelerin ibrazı için on günlük bir süre verilmesi gerekir. Bu süre içinde alış belgesini ibraz etmeyen mükellef adına, belgesi ibraz edilmeyen mal ve hizmetlerin tespit tarihindeki emsal bedeli üzerinden hesaplanan katma değer vergisi re'sen tarh edilecek ve bu tarhiyata vergi ziyaı cezası uygulanabilecektir.
Olayda, ... ili ... ilçesindeki bir çiftlikte davacının da bulunduğu esnada yapılan aramada bandrolsüz alkollü içki, etil alkol ve sahte alkollü içki bandrollerinin ele geçirilmesi üzerine kolluk kuvvetlerince düzenlenen 12/05/2018 tarihli tutanak ile durum kayıt altına alınmıştır. Ele geçirilen emtia için tespit tarihindeki emsal bedel dikkate alınarak hesaplanan katma değer vergisi davacı adına takdir komisyonu kararına istinaden vergi ziyaı cezalı olarak re'sen tarh edilmiştir.
Bu durumda, dava konusu cezalı tarhiyatın dayanağı takdir komisyonu kararında ... Vergi Dairesinin ... vergi kimlik numaralı mükellefi olduğu belirtilen davacının belgesiz mal bulundurduğu ya da belgesiz hizmet satın aldığının fiili ya da kaydi envanter sırasında tespit edilmesi, ardından mal veya hizmete ait belgelerin ibrazı için on günlük süre verilmesi gerekirken, bu yol izlenmeden kolluk kuvvetlerince düzenlenen tutanağa ve Gıda, Tarım ve Hayvancılık Bakanlığının değerlendirme raporuna dayanan takdir komisyonu kararına istinaden davacı adına re'sen tarh edilen vergi ve kesilen cezada hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Daire bu gerekçeyle Vergi Dava Dairesi kararının, bandrolsüz alkollü içki miktarından kaynaklanan tarhiyata ilişkin hüküm fıkrasını bozmuş, diğer hüküm fıkrasını anılan gerekçeyle onamıştır.
... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ...... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararı:
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 9. maddesinin (2) numaralı fıkrasının gerekçesinde şu açıklamalara yer verilmiştir:
"...
Vergi sisteminin bütünü ve özellikle katma değer vergisinin başarısı bakımından belge düzeninin kurulması hayatî önem taşımaktadır. Ekonomideki belgesiz mal ve hizmet dolaşımının önlenebilmesi bakımından etkili ve caydırıcı bir müeyyideye ihtiyaç duyulduğundan Katma Değer Vergisi Kanununun 9 uncu maddesine bir hüküm eklenerek satın aldıkları mal ve hizmetlere ait belgeleri ibraz edemeyenlere bu alışlara ait katma değer vergisinin cezalı olarak ödeme zorunluluğu getirilmiştir.
Bu hükme göre, satın aldıkları mal ve hizmetlerin belgesiz olduğu tespit edilen mükellefler, bu mal ve hizmetlerin tespit tarihindeki emsal bedeli üzerinden hesaplanacak katma değer vergisini ödemek zorundadırlar. Bu tarhiyata kaçakçılık cezası uygulanmayacaktır. Mükellefler bu şekilde tarhedilen Katma Değer Vergisini ödemeyi yaptıkları dönemde indirim konusu yapabileceklerdir. Ancak kesilen cezanın indirim konusu yapılamayacağı tabiîdir.
Öte yandan, belgesiz alınan mal ve hizmetleri satanlara, bu satışlarla ilgili olarak, vergi inceleme raporuna dayanılarak Katma Değer Vergisi tarhiyatı yapıldığı takdirde, ziyaa uğratılan vergi ve buna ilişkin ceza ayrıca alıcılardan aranmayacaktır.
..."
Dava konusu katma değer vergisinin matrahını teşkil eden özel tüketim vergisi tarhiyatına karşı açılan davada verilen Vergi Dava Dairesi kararının, bandrolsüz alkollü içki miktarından kaynaklanan tarhiyat yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrası, Danıştay Yedinci Dairesince onanarak kesinleşmiştir.
Olayda, bandrolsüz alkollü içkilerin ticari hayatın olağan akışı içinde satışa sevk edileceğinin açık olduğu, bu nedenle davacı adına belgesiz mal bulundurduğundan bahisle katma değer vergisi tarhiyatı yapılması için yeterli veri ve delilin bulunduğu sonucuna varıldığından, dava konusu cezalı tarhiyatın bandrolsüz alkollü içki miktarından kaynaklanan kısmında hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
Vergi Dava Dairesi ilk kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeye ek olarak bu gerekçeyle bozulan hüküm fıkrası yönünden ısrar etmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Yaş küçüklüğünden dolayı eylemin suç olduğununun bilinmediği ve suç işleme kastıyla hareket edilmediği, olayda bandrolsüz alkollü içki bulundurma nedeniyle müteselsil sorumluluğun değil alkollü içki imalatı nedeniyle vergi mükellefiyetinin gündeme gelebileceği, emsal bedelin yanlış hesaplandığı, Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 9. maddesinin (2) numaralı fıkrasında öngörülen koşulların gerçekleşmediği, dava konusu cezalı tarhiyatta hukuka uygunluk bulunmadığı belirtilerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Cevap verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'NIN DÜŞÜNCESİ: Hakkında katma değer vergisinin konusunu teşkil eden bir işlem gerçekleştirdiği yolunda tespit bulunmayan ve belgesiz mal bulundurulduğunun tespit edildiği tarihte de mükellef sıfatını haiz olmayan davacı adına katma değer vergisi tarhiyatı yapılmasında hukuka uygunluk bulunmadığından, aksi yönde verilen ısrar kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
MADDİ OLAY:
... ili ... ilçesindeki bir çiftlikte 12/05/2018 tarihinde davacının da bulunduğu esnada kolluk kuvvetlerince yapılan aramada bandrolsüz alkollü içki, etil alkol ve sahte alkollü içki bandrolleri ele geçirilmiş ve aynı tarihte düzenlenen tutanak ile durum kayıt altına alınmıştır.
Akabinde davacı adına belgesiz mal bulundurduğundan bahisle Gıda, Tarım ve Hayvancılık Bakanlığının değerlendirme raporunda belirtilen emsal bedeller de dikkate alınarak takdir komisyonu kararına istinaden dava konusu cezalı tarhiyat yapılmıştır.
UYAP kayıtlarının incelenmesinden davacı hakkında 12/05/2018 tarihi itibarıyla mükellefiyet tesis edildiği anlaşılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT:
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun ilgili maddelerinin ilgili kısımları şu şekildedir:
"Verginin konusunu teşkil eden işlemler:
Madde 1 – Türkiye'de yapılan aşağıdaki işlemler katma değer vergisine tabidir:
1. Ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetler,
..."
"Vergi sorumlusu:
Madde 9 – (Değişik : 24/6/1994 - 4008/30 md.)
...
2. Fiili ya da kaydi envanter sırasında belgesiz mal bulundurulduğu veya belgesiz hizmet satın alındığının tespiti halinde, bu alışlar nedeniyle ziyaa uğratılan katma değer vergisi, belgesiz mal bulunduran veya hizmet satın alan mükelleften aranır.
Belgesiz mal bulundurdukları veya hizmet satın aldıkları tespit edilen mükelleflere, bu mal ve hizmetlere ait alış belgelerinin ibrazı için tespit tarihinden itibaren 10 günlük bir süre verilir. Bu süre içinde alış belgelerinin ibraz edilememesi halinde, belgesi ibraz edilemeyen mal ve hizmetlerin tespit tarihindeki emsal bedeli üzerinden hesaplanan katma değer vergisi, alışlarını belgeleyemeyen mükellef adına re'sen tarhedilir. Bu tarhiyata vergi ziyaı cezası uygulanır.
Ancak belgesiz alınan mal ve hizmetleri satanlara,bu satışlarla ilgili olarak,vergi inceleme raporuna dayanılarak katma değer vergisi tarhiyatı yapıldığı takdirde,ziyaa uğratılan vergi ve buna ilişkin ceza ayrıca alıcılardan aranmaz.
..."

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 9. maddesinin (2) numaralı fıkrası, belgesiz mal bulunduran veya hizmet satın alanların sorumluluğuna yöneliktir. Anılan fıkra, bir kişinin vergi sorumlusu olabilmesini belirli şartlara bağlamıştır. Bu şartlardan biri, belgesiz mal bulunduran veya hizmet satın alanın, vergiye tabi olmasını gerektiren muamelelerde bulunacağına dair bildirimi üzerine vergi dairesince adına mükellefiyet tesis edilmiş bir kişi olmasıdır. Zira Kanun'da belgesiz mal bulundurulduğu veya hizmet satın alındığının fiili ya da kaydi envanter sırasında tespit edilerek ortaya çıkarılacağı belirtilmiştir. Buna göre vergi sorumlusu olabilecek kişilerin, adına mükellefiyet tesis ettirerek envanter çıkarma, defter tutma yükümlülüğü gibi vergisel anlamda ödevleri bulunanlardan olması gerektiği anlaşılmaktadır.
Dolayısıyla belgesiz mal bulundurduğu veya hizmet satın aldığı tespit edilen kişinin, Kanun'un 9. maddesinin (2) numaralı fıkrasında öngörülen mükelleflerden olması durumunda, anılan fıkrada aranan diğer şartların da varlığı halinde sorumluluğunun gündeme gelebileceği açıktır.
Olayda, davacının sorumluluğuna gidilebilmesi için değinilen fıkrada öngörülen mükellefiyet şartı gerçekleşmemiştir.
Öte yandan, davacı hakkında katma değer vergisinin konusunu teşkil eden bir işlem gerçekleştirdiği yolunda herhangi bir tespit de yapılmamıştır.
Bu itibarla, dava konusu cezalı tarhiyatın bandrolsüz alkollü içki miktarından kaynaklanan kısmında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1-Davacının temyiz isteminin KABULÜNE,
2-... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının BOZULMASINA,
3-Yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına,
26/02/2025 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.

X - KARŞI OY :
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında ısrar kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığından, istemin reddi gerektiği oyu ile karara katılmıyorum.