DANIŞTAY 3. DAIRE

Danıştay 3. Daire Başkanlığı         2023/5895 E.  ,  2025/641 K.
"İçtihat Metni" T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2023/5895
Karar No : 2025/641

TEMYİZ EDEN (DAVACI) : ... Ticaret Anonim Şirketi
VEKİLİ : Av. ...

KARŞI TARAF (DAVALI) : ... Vergi Dairesi Müdürlüğü/...
VEKİLİ : Av. ...

İSTEMİN KONUSU: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı şirket tarafından, ... Ticaret Anonim Şirketi ile birleşmesi esnasında birleşilen şirket tarafından iştirak hisselerinin alımı sırasında katlanılan ve birleşme sırasında bilançosunda yer alan finansman giderlerinin kurum kazancından indirilmesi gerektiği ihtirazi kaydıyla verilen 2019 yılına ait kurumlar vergisi beyannamesi üzerine bu kayda itibar edilmeksizin yapılan tahakkukun iptali istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Yurtdışında mukim ... ünvanlı şirket ile ... Anonim Şirketi arasında ... Ticaret Anonim Şirketi'nin sermeyesinin %50,83'lük kısmının satın alınması konusunda 2007 yılında görüşmelere başlanıldığı, ... tarafından kontrol edilen ... S.A. ile ... Anonim Şirketi arasında 13/02/2008 tarihli anlaşma metni imzalanarak birleşme ile neticelenecek sürecin belirlendiği, bu anlaşmaya göre 18/03/2008 tarihinde hisselerinin %99,99'u ... S.A.'ya ait olan ... Ticaret Anonim Şirketi 25/03/2008 tarihinde de hisselerinin %99,99'u MH Perakendecilik ve Ticaret Anonim Şirketi'ne ait olan ... Ticaret Anonim Şirketi'nin kurulduğu, ... Ticaret Anonim Şirketi doğrudan ve dolaylı yoldan ... Ticaret Anonim Şirketinin hisselerinin %97,90'nına sahip olduktan sonra 30/04/2009 tarihinde bu iki şirketin birleşerek birleşme sonrası ... Ticaret Anonim Şirketi (davacı şirket) olarak faaliyetine devam ettiği, bu süre zarfında ... SA, ... Ticaret Anonim Şirketi ve ... Ticaret Anonim Şirketi'nin başkaca bir iktisadi faaliyetlerinin bulunmadığı, ... Ticaret Anonim Şirketine yurt dışından sermaye ve borç olarak aktarılan tutar ile kullanılan banka kredisinin ... Ticaret Anonim Şirketine ait hisselerin satın alınmasında kullanılmak üzere ... Ticaret Anonim Şirketinin sermaye artırımına katılmak ve emisyon primini ödemek için aktarıldığı, aktarılan bu tutarın da ... Ticaret Anonim Şirketi tarafından ... Ticaret Şirketinin hisse senetlerinin alımında kullanıldığı, akabinde ... Ticaret Anonim Şirketi ile ... Ticaret Anonim Şirketi'nin birleşme kararı aldığı ve birleşme sonrası ... Ticaret Anonim Şirketi'nin kurulduğu, ... Ticaret Anonim Şirketinin bilançosunda yer alan ve ... Ticaret Anonim Şirketi tarafından ... Ticaret Anonim Şirketine ödenen emisyon primleri bu şirket tarafından temettü ödemesine konu edildiği ve temettünün ödenebilmesi için de banka kredisinin kullanıldığı, ... Ticaret Anonim Şirketi tarafından elde edilen temettünün ise ... Ticaret Anonim Şirketine sermaye ve emisyon pirimi ödemesi için kullanılan banka kredilerinin geri ödenmesinde kullanıldığı, bu şekilde ... Ticaret Anonim Şirketi'nin hisselerinin satın alınmasında kullanılan kredilerin ana para ve faiz ödemelerinin satın alınan ... Ticaret Anonim Şirketi üzerinde bırakılarak anılan giderlerin 2019 yılına ilişkin kısmının kurumlar vergisi matrahından indirilmesi gerektiği ihtirazi kayıtla beyan ettiğinin anlaşıldığı olayda, aktifinde iştirakler pasifinde ise sermaye ve banka kredileri dışında iktisadi varlıkları bulunmayan sadece ... Ticaret Anonim Şirketinin hisselerini satın almak için kurulan ... Ticaret Anonim Şirketi ile ... Ticaret Anonim Şirketi'nin iştirak hissesi alımlarında kullanılan kredilere ilişkin finansman giderlerinin hiçbir karlılığı olmayan bu şirketlerin kurumlar vergisi matrahlarının hesaplanmasında gider olarak yazılmasının vergilendirme açısından kendilerine bir fayda olmayacağı gerçeğinden hareketle yukarıda bahsedilen bir takım işlemlerle birleşme sonrası kurulan ve karlılığı bulunan ... Ticaret Anonim Şirketi üzerinde bırakılması vergilendirilmede vergiye ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu hükmünden hareketle kanuna karşı hileli bir yolun seçilmiş olduğunu ortaya koyduğundan dava konusu tahakkukta hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle dava reddedilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusunun, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Kar dağıtımı için kullanılan kredilere ilişkin faizin gider olarak dikkate alınamayacağı yönünde herhangi bir yasal düzenleme bulunmadığı, birleşme işleminin yasal mevzuat çerçevesinde sorunsuz bir şekilde gerçekleştiği, birleşme öncesi bilançoda yer alan finansman giderinin indirilememesinin hukuka aykırı olduğu ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : ... Ticaret Anonim Şirketinin davacı şirket ile birleşmeden önce hisselerinin satın almak suretiyle iştirak ettiği, söz konusu hisseler alınırken çekilen kredilere ait finansman giderinin birleşme yoluyla daha karlı olan ... Ticaret Anonim Şirketi üzerinde bırakıldığı somut bir şekilde ortaya konulduğu belirtilerek istemin reddi gerektiği savunulmaktadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'ÜN DÜŞÜNCESİ : 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 5. maddesinin 3. fıkrasında olay tarihinde yürürlükte bulunan şeklinde; iştirak hisseleri alımıyla ilgili finansman giderleri hariç olmak üzere kurumların kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlarına ilişkin giderlerinin veya istisna kapsamındaki faaliyetlerinden doğan zararlarının istisna dışı kurum kazancından indirilmesinin kabul edilemeyeceği hüküm altına alınmıştır.
09/03/2023 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere aynı Kanun'un 5.maddesinin 3.fıkrası; Kurumların kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlarına ilişkin giderlerinin veya istisna kapsamındaki faaliyetlerinden doğan zararlarının, istisna dışı kurum kazancından indirilmesinin kabul edilemeyeceği, şu kadar ki iştirak hisseleri alımıyla ilgili finansman giderleri, Kanun'un 19. maddesi kapsamında yapılan devir işlemleri sonrasına isabet edenler de dâhil olmak üzere, kurum kazancından indirilebileceği şeklinde değiştirilmiştir.
... Ticaret Anonim Şirketine yurtdışından sağlanan ve ... Ticaret Anonim Şirketine ait hisselerinin satın alınmasında kullanılmak üzere almış olduğu kredilere ilişkin finansman giderlerinin ... Ticaret Anonim Şirketi ile birleşme sonrası davacı şirketin kurum kazancından indirilemeyeceği yönünden herhangi bir düzenleme bulunmadığı ve 5520 sayılı Kanun'un 5.maddesinin 3.fıkrasında yapılan değişilikte dikkate alındığında dava konusu tahakkukta hukuka uygunluk bulunmadığından temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
... isimli şirket ile ... Anonim Şirketi arasında ... Ticaret Anonim Şirketi'nin sermeyesinin %50,83'lük kısmının satın alınması konusunda 2007 yılında görüşmelere başlanılmış, ... tarfından kontrol edilen ... S.A. ile ... Anonim Şirketi arasında 13/02/2008 tarihli anlaşma imzalanarak birleşme ile neticelenecek süreç belirlenmiştir.
Bu anlaşmaya göre, 18/03/2008 tarihinde hisselerinin %99,99'u ... S.A.'ya ait olan ... Ticaret Anonim Şirketi 25/03/2008 tarihinde de hisselerinin %99,99'u ... Ticaret Anonim Şirketi'ne ait olan ... Ticaret Anonim Şirketi kurulmuş, ... Ticaret Anonim Şirketi doğrudan ve dolaylı yoldan ... Ticaret Anonim Şirketinin hisslerinin %97,90'nına sahip olduktan sonra 30/04/2009 tarihinde iki şirket birleşmiştir.
... Ticaret Anonim Şirketine yurtdışından sağlanan krediler ... Ticaret Anonim Şirketine ait hisselerin satın alınmasında kullanılmak üzere ... Ticaret Anonim Şirketi'nin sermaye artırımına katılmak ve emisyon pirimi ödenmek suretiyle aktarıldığı, aktarılan bu tutar da ... Ticaret Anonim Şirketi tarafından ... Ticaret Şirketinin hisse senetlerinin alımında kullanılmıştır.
... Ticaret Anonim Şirketinin bilançosunda yer alan ve ... Ticaret Anonim Şirketi tarafından ... Ticaret Anonim Şirketine ödenen emisyon primlerinin temettü ödemesine konu edildiği ve temettünün ödenebilmesi için de banka kredisi kullanıldığı, ... Ticaret Anonim Şirketi tarafından elde edilen temettünün ise ... Ticaret Anonim Şirketi'ne sermaye ve emisyon pirimi ödemesi için kullanılan banka kredilerin geri ödenmesinde kullanıldığı, bu şekilde ... Ticaret Anonim Şirketi'ne ait hisslerin satın alınmasında kullanılan kredilerin ana para ve faiz ödemelerin satın alınan ... Ticaret Anonim Şirketi üzerinde bırakılarak anılan giderlerin 2019 yılına ilişkin kısmının kurumlar vergisi matrahından indirilmesi gerektiği ihtirazi kayıtla beyan etmiş ancak bu kayda itibar edilmeksizin dava konusu tahakkuk yapılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT:
09/03/2023 tarihli Resmi Gazetede yayımlanan 7440 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun'un 20. maddesiyle Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 5. maddesinin 3. fıkrasına, iştirak hisseleri alımıyla ilgili finansman giderlerinin, Kanunun 19. maddesi kapsamında yapılan devir işlemleri sonrasına isabet edenler de dâhil olmak üzere, kurum kazancından indirilebileceği düzenlemesi getirilmiş, 7440 sayılı Kanun'un 24. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde, bu düzenlemenin 01/01/2023 tarihinden itibaren elde edilen gelir ve kazançlara uygulanmak üzere yayımı tarihinde yürürlüğe gireceği hükme bağlanmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
5520 sayılı Kanun'un 5. maddesinin 3. fıkrasında 7440 sayılı Kanun'un 20. maddesiyle getirilen, iştirak hisseleri alımıyla ilgili finansman giderlerinin, Kanun'un 19. maddesi kapsamında yapılan devir işlemleri sonrasına isabet edenler de dâhil olmak üzere, kurum kazancından indirilebileceği yolundaki düzenlemenin, 01/01/2023 tarihinden itibaren elde edilen gelir ve kazançlara uygulanacağının kurala bağlanması karşısında, uyuşmazlık konusu dönem için söz konusu giderlerin indirim konusu yapılabileceğine ilişkin bir yasal düzenleme bulunmadığından aksi yöndeki gerekçeyle davayı reddeden Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf başvurusunu reddeden Vergi Dava Dairesi kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık bulunmamıştır.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Vergi Dava Dairesi kararına yöneltien TEMYİZ İSTEMİNİN REDDİNE,
2.Davacıdan 492 sayılı Harçlar Kanununa bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca ...-TL maktu harç alınmasına,
3. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de ilgili Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın kararı veren ilk derece mahkemesine gönderilmesine, 13/02/2025 tarihinde oybirliğiyle kesin olarak karar verildi.